حسابداری حساب مستقل داراییهای ثابت و بدهیهای بلند مدت
ساعت ۸:٤٢ ‎ب.ظ روز دوشنبه ٢٠ آبان ۱۳۸٧  

چکیده فصل۶و8 جلد اول نشریه شماره۱34 سازمان حسابرسی:

«کتاب حسابداری سازمانهای دولتی وموسسات غیرانتفاعی»

در حسابداری دولتی برای ثبت دارایی ها و بدهی های غیرجاری، معمولاً از گروه حساب های دارایی های ثابت عمومی و بدهی های بلندمدت عمومی استفاده می شود. برخلاف حساب های مستقل که هم واحدهای حسابداری و هم واحدهای مالی مستقل تلقی می گردند، گروه حساب ها، فقط واحدهای حسابداری مستقل هستند که هر یک شامل حساب های خودتراز برای ثبت فعالیت های مالی مربوط به دارایی های ثابت و بدهی های بلندمدت عمومی می باشد.


گروه حساب دارایی های ثابت

دارایی های ثابت فقط در حساب های مستقل برای وجوه سرمایه ای و برخی از حساب های مستقل برای وجوه امانی ثبت می شوند. حساب ها و صورت های مالی سایر حساب های مستقل فقط شامل دارایی های جاری ای می باشد که در عملیات عادی به وجه نقد تبدیل می گردند.

در حساب های مستقل اخیر، کنترل های حسابداری مربوط به دارایی های ثابت با ایجاد گروه حساب اعمال می گردد.

به دلیل نبود بدهی ها در این گروه حساب، منبع سرمایه گذاری در دارایی در مقابل دارایی مذکور، بستانکار می گردد.

تفاوت در نحوه ی ثبت دارایی های ثابت:

در حسابداری بازرگانی:

اموال، ماشین آلات و تجهیزات تحت عنوان دارایی های ثابت و به بهای تمام شده و استهلاک آنها در حساب های مربوط ثبت می گردد. 

در حسابداری دولتی:

بهای تمام شده ی اموال، ماشین آلات و تجهیزات، معمولاً در حساب های ترازنامه ای دارایی های ثابت منعکس نمی شوند.

 

فعالیت های مالی مربوط به دارایی های ثابت یکی از مسایل و مشکلات اساسی حسابداری دولتی است.

دلایل:

1)      قوانین مالی متفاوت در کشورهای مختلف

2)      اختلاف عقاید میان حسابداران دولتی و مجامع حرفه ای حسابداری

 

 

 

 

 

تقسیم بندی مبحث دارایی های ثابت عمومی:

 

الف) قبل از بیانیه ی 34 هیأت استانداردهای حسابداری دولتی سال 1999 

 

 ب) بعد از بیانیه ی 34 هیأت استانداردهای حسابداری دولتی سال 1999

 

 

دارایی های ثابت عمومی قبل از بیانیه ی 34:

 

 

در شرایط عادی فقط حساب های مستقل انتفاعی و خدمات و تدارکات داخلی، اموال، ماشین آلات و تجهیزات مورد استفاده در عملیات خود را در دفاتر ثبت می کنند. حساب های مستقل امانی نیز که دارایی ها را به منظور کسب سود به کار می برند اموال، ماشین آلات و تجهیزات را در دفاتر خود به ثبت می رسانند. سایر حساب های مستقل فقط منابع مالی را در دفاتر ثبت می کنند. بنابراین اموال، ماشین آلات و تجهیزات تحصیل شده به وسیله ی حساب های مستقل عمومی، درآمد اختصاصی و پروژه های سرمایه ای از طریق ایجاد گروه حساب دارایی های ثابت عمومی تحت کنترل حسابداری قرار می گیرند.

 

دارایی های ثابت عمومی را می توان دسته ای از دارایی ها فرض کرد که به طور خاص در عملیات هیچ یک از حساب های مستقل به کار نرفته و متعلق به هیچ یک از حساب های مستقل نیست.

 

   در گذشته گاهی دارایی های ثابت عمومی و بدهی های بلند مدت عمومی تحت سرفصل مشترک «حساب مستقل سرمایه ای» یا «حساب مستقل اموال عمومی» ارایه می شد اما در حال حاضر این روش پیشنهاد نمی شود.

گروه حساب دارایی های ثابت عمومی فقط یک واحد حسابداری است و واحد مالی نیست، بنابراین حساب مستقل هم نیست.  هیچ گروهی از دارایی ها و بدهی های جاری در گروه حساب دارایی های ثابت عمومی به ثبت نمی رسد.

      اصل استهلاک دارایی های ثابت هیأت استانداردهای حسابداری دولتی بیان می دارد:

 

   استهلاک دارایی های ثابت عمومی نباید در حساب های مستقل دولتی به ثبت برسد. استهلاک دارایی های ثابت عمومی ممکن است در سیستم های حسابداری صنعتی یا محاسبه شده برای تجزیه و تحلیل بهای تمام شده به ثبت برسد، و استهلاک انباشته نیز ممکن است در گروه حساب دارایی های ثابت عمومی به ثبت برسد.  

 

 

 

 

زمین:

 1- بهای تمام شده شامل بهای خرید به علاوه ی هزینه های مربوط شامل مالیات و سایر هزینه های خرید، هزینه های نقل و انتقال، حق الزحمه های قانونی، مسطح کردن، زهکشی و سایر هزینه های آماده سازی برای استفاده را در بر می گیرد.

 

2- جرائم موضوعه به عنوان هزینه های سرمایه ای دارایی تحصیل شده در نظر گرفته می شود.

 

3- زمین تحصیلی از طریق هبه باید بر مبنای ارزش ارزیابی شده در تاریخ تحصیل در دفاتر ثبت شود و هزینه ی ارزیابی آن نباید به عنوان جزیی از بهای تمام شده، سرمایه ای شود.

ساختمان و اعیانی غیر ساختمان:

 

1- بهای تمام شده شامل بهای خرید به علاوه ی هزینه های قانونی و مخارج مورد نیاز جهت رساندن دارایی به وضعیت قابل قبول  می باشد.

 

2- بهای تمام شده ی ساختمان و اعیانی های ساخته شده با مشارکت برخی از سازمان های دولتی شامل کلیه ی مخارج مستقیم و غیرمستقیم و همچنین مواد و خدمات ارایه شده به وسیله ی سایر حساب های مستقل نیز می باشد.

 

3- ساختمان و اعیانی اهدایی باید از طریق تقویم آنها ارزشیابی شود.

 

4- استانداردهای فعلی  هیأت استانداردهای حسابداری دولتی اختیار سرمایه ای تلقی کردن یا  نکردن بهای تمام شده دارایی های زیر بنایی مانند جاده ها،  پل ها، خیابان ها، پیاده روها، سیستم های فاضلاب و روشنایی را به این دلیل که منقول نیستند و معمولاً فقط برای واحد دولتی ارزش دارند به واحدهای دولتی واگذار کرده است.

 

اموال، ماشین آلات و تجهیزات:

1- بهای تمام شده شامل قیمت خرید، هزینه های حمل و نقل، هزینه ی نصب و سایر هزینه های مستقیم آماده سازی می باشد.

 

2- تخفیفات نقدی دارایی های ثابت دولتی خریداری شده باید به عنوان کاهش بهای تمام شده در نظرگرفته شود.

 

3- تجهیزات اهدایی همانند ساختمان و اعیانی اهدایی در دفاتر ثبت می شود.

 

ثبت تحصیل دارایی های ثابت عمومی:

ثبت مربوط به گروه حساب دارایی های ثابت عمومی:

                                                                            بدهکار         بستانکار

دارایی ثابت عمومی                                                     ٭٭٭

         سرمایه گذاری در دارایی های ثابت عمومی                                ٭٭٭   

         - درآمدهای حساب مستقل عمومی

 

ثبت مربوط به دفاتر حساب مستقل عمومی:

مخارج                                                                    ٭٭٭

         اسناد هزینه پرداختنی                                                         ٭٭٭  

      

کار در جریان ساخت:

. همانند طبقه بندی دارایی ثابت در گروه حساب دارایی های ثابت عمومی ثبت جمع مخارج پروژه های تأمین مالی شده از محل منابع حساب های مستقل پروژه های سرمایه ای تا تاریخ ترازنامه ضروری است.

2- فرض می شود مبلغ 250 ریال برای یک پروژه ساختمانی از محل منابع کمک بلاعوض مرکزی تأمین مالی شده است:

ثبت مربوط به گروه حساب دارایی های ثابت عمومی:

                                                                             بدهکار             بستانکار

کار در جریان ساخت                                                    250

       سرمایه گذاری در دارایی های ثابت عمومی                                         250   

       - حساب مستقل پروژه های سرمایه ای - کمک بلاعوض

 

در صورتی که در سال بعد با انجام 275 ریال هزینه ی پروژه تکمیل شود:

ثبت مربوط به گروه حساب دارایی های ثابت عمومی:

ساختمان                                                                  525                   

       سرمایه گذاری در دارایی های ثابت عمومی                                         275            

       - حساب مستقل پروژه های سرمایه ای - کمک بلاعوض

       کار در جریان ساخت                                                                    250   

 

دارایی های تحصیل شده از طریق قراردادهای اجاره ی سرمایه ای:

1-  ارزش فعلی پرداخت های اجاره در ابتدای اجاره یا ارزش منصفانه دارایی اجاره شده هرکدام کمتر باشد به عنوان بهای تمام شده در گروه حساب دارایی های ثابت عمومی ثبت می گردد.

 

 

 

 

2- ثبت تحصیل دارایی اجاره سرمایه ای:

                                                                             بدهکار         بستانکار

اموال و تجهیزات                                                         ٭٭٭

        سرمایه گذاری در دارایی های ثابت عمومی                                    ٭٭٭

       - اجاره های سرمایه ای

 

حساب های منبع (سرمایه گذاری در دارایی ثابت عمومی):

از آنجا که گروه حساب دارایی های ثابت عمومی فقط مجموعه ای از حساب های خودتراز است و واحد مالی شناخته نمی شود، شکل و ظاهر خودتراز از طریق مجموعه ای از حسابها با مانده ی بستانکار برای ثبت منابعی که دارایی های ثابت عمومی از محل آنها تحصیل شده برآورده می شود.

 

شهر ساری

صورت دارایی های ثابت عمومی – بر مبنای منبع

31 شهریور 8x13

دارایی های ثابت عمومی:

       زمین                                                                           2,455,033

       ساختمان                                                                      3,549,352

       اعیانی غیرساختمان                                                          939,068

       تجهیزات                                                                       2,355,114

جمع دارایی های ثابت عمومی                                                   9,298,567        

سرمایه گذاری در دارایی های ثابت عمومی از محل:

  حساب مستقل پروژه های سرمایه ای:

       اوراق قرضه با پشتوانه ی مالیاتی                                          1,553,611

       کمک های بلاعوض مرکزی                                                942,504       

       کمک های بلاعوض ایالت                                                  26,441       

       درآمدهای حساب مستقل عمومی                                        6,679,409  

       درآمدهای حساب مستقل درآمد اختصاصی                            96,602

جمع سرمایه گذاری در دارایی های ثابت عمومی                             9,298,567 

 

 

 

 

  کاهش بهای تمام شده :           

1- کاهش در بهای تمام شده ی دارایی های ثابت ممکن است مربوط به حذف هزینه های انجام شده برای یک قلم یا اقلامی خاص یا مربوط به حذف بهای تمام شده ی یک بخش خاص باشد.

2- کاهش در بهای تمام شده ی دارایی های ثابت ممکن است ناشی از فروش، کنارگذاری، تخریب در نتیجه ی آتش، دزدی و غیره باشد.

3- بهای تمام شده ی دارایی ثابت در اختیار گروه حساب دارایی های ثابت عمومی ممکن است از طریق انتقال از یک واحد دولتی به حساب مستقل کاهش یابد.

4- ثبت حذف ساختمان خریداری شده که از محل حساب مستقل پرو‍ژه های سرمایه ای تامین مالی شده:

                                                                                      بدهکار              بستانکار

سرمایه گذاری در دارایی های ثابت عمومی- حساب مستقل             ٭٭٭

پروژه های سرمایه ای - کمک بلاعوض مرکزی

                                                                    ساختمان                              ٭٭٭

 

5-در حالتی که کنارگذاری دارایی همراه با دریافت و پرداخت وجه نقد باشد هیچ اثری بر ثبت در گروه دارایی های ثابت عمومی ندارد و فقط در عملیات مربوط به پرداخت وجه نقد ظاهر می شود.

مثلاً حساب مستقل عمومی برای تخریب ساختمان 3000 ریال پرداخت نموده است ثبت مزبور عبارتست از:

در دفاتر حساب مستقل عمومی:

                                                         بدهکار                 بستانکار            

مخارج                                                3000        

         موجودی نقد                                                           3000                     

1- اگر دارایی ثابت ساخته یا تحصیل شده به وسیله ی یک حساب مستقل سرمایه ای بعداً به یک فعالیت ثبت شده توسط یک حساب مستقل دولتی منتقل شود در صورتی که دارایی ماهیتاً استهلاک پذیر باشد دارایی مزبور باید به ارزش دفتری در حساب های گروه حساب دارایی های ثابت عمومی ثبت شود.

مثال: ارزش ساختمان انتقالی در دفاتر حساب مستقل سرمایه ای شامل 200 ریال بهای تمام شده و 150 ریال استهلاک انباشته است که به دولت اصلی واگذار شده است.

ثبت گروه حساب دارایی های ثابت عمومی:                           بدهکار               بستانکار

ساختمان                                                                  50

            سرمایه گذاری در دارایی های ثابت عمومی -                                       50  

            حساب مستقل خدمات نیرو

ثبت دفاتر حساب مستقل:

استهلاک انباشته ی ساختمان                                             150                

زیان کنارگذاری ساختمان                                                  50           

              ساختمان                                                                                 200                            

 

 

 

 

 

 

اهداف ثبت اموال و دارایی های ثابت در حساب های کل و معین:

1- اطلاعات تاریخی درباره ی سرمایه گذاری مودیان و سایرین برای استفاده ی شهروندان آتی و سایر استفاده کنندگان از دارایی دولت ارایه می کند.

 

2- مبنایی را برای پوشش بیمه ای کافی دارایی های ثابت مشمول بیمه ارایه می کند.

 

3- به منظور ارایه ی اطلاعات مربوط به مراقبت و نگهداری به بودجه بندی هزینه های دارایی های ثابت و شاید انتخاب و متمایز ساختن اقلامی که مخارج جاری آنها به طور غیر عادی بالا هستند یا برخی دارایی ها که احتمالاً نیاز به حداقل مخارج برای حفظ و نگهداری دارند کمک می کند.

 

4-  به تثبیت پاسخ گویی مباشرت اقلام خاص و تعیین شخص مسوول به منظور توجه به الزامات مربوط به مراقبت و نگهداری کمک می کند.

 

5- از آنجا که بودجه های سرمایه ای بلند مدت بهتر هستند اطلاعات قابل اتکا درباره دارایی های ثابت تحت مالکیت کمک زیادی به برآورد نیازهای آتی می کند.

 

6- ثبت های کامل دارایی های ثابت به عنوان مبنای محاسبه ی استهلاک از حساب های مستقل سرمایه ای تفکیک ناپذیرند. دارایی های ثابت عمومی بعد از بیانیه ی 34:

 

 

گزارش های مالی اغلب کشورهای پیشرفته تا اواخر قرن بیستم عمدتاً بر ایفای مسوولیت پاسخ گویی مالی تأکید داشتند. در سال های اخیر تلاش هایی برای اجرای نظام مالی حسابداری دولتی فراهم آمده تا علاوه بر ایفای مسوولیت پاسخ گویی مالی شرایط لازم را برای ادای قسمتی از مسوولیت پاسخ گویی عملیاتی فراهم نمایند.

    به عنوان مثال انتشار بیانیه ی 34 (GASB) موجب تغییر در استفاده از مبنای حسابداری و گزارش گری دارایی های سرمایه ای و بدهی های بلندمدت عمومی گردید. انتشار این بیانیه موجب شد که علاوه بر تحقق مسوولیت پاسخ گویی مالی، اطلاعات مورد نیاز برای تحقق و ارزیابی مسوولیت پاسخ گویی عملیاتی نیز فراهم آورند.

ویژگی های بیانیه ی 34:

1- استفاده از مبنای حسابداری تعهدی کامل

2- استفاده از معیار اندازه گیری جریان منابع اقتصادی در تنظیم گزارش

      های مالی جامع دولت

3- ایجاد تحول در گزارش های دارایی های سرمایه ای و بدهی های بلند مدت عمومی فعالیت های از نوع دولتی

 

دارایی سرمایه ای:   دارایی ها ابزار رسیدن به هدف هستند. در واحدهای انتفاعی هدف تولید جریانات نقدی خالص است و در واحدهای دولتی هدف ارایه ی خدمت نظیر بهداشت و آموزش و غیره می باشد.

(Pallot-1992) کلیه ی دارایی ها از دو جنبه اشتراک دارند

1- دارایی ها منابع اقتصادی هستند.

2- حقوق مالی هستند و از جنبه های مالکیت و کنترل تعهداتی به آنها منسوب است.

مجموعه ی حقوق متصور برای دارایی ها شامل: (کوهن 1927- ارلی 1941- مک فرسون 1978)

1- حقوق ناشی از قیمومیت (((custody right

2- حقوق استفاده از موضوع دارایی( usufouct right)

 3- حقوق واگذاری

 

وجوه اشتراک دارایی های ثابت در شرکت های تجاری و واحدهای دولتی:

1)      همانند شرکت های تجاری بهای تمام شده مبنای حسابداری دارایی های ثابت دستگاه های دولتی است.

2)      اجزای تشکیل دهنده ی بهای تمام شده ی دارایی ثابت دستگاه های دولتی از معیارهای مشخص شده در حسابداری مالی تبعیت می کند.

3)      اقلام گزارش شده در هر حساب دارایی ثابت بدون توجه به نوع واحد گزارش گری (دولتی یا انتفاعی) مشابه است.

4)      اقلامی را که بهای تمام شده ی آنها از حداقل مبلغ تعیین شده برای حساب های دارایی بدون توجه به عمر مفید برآوردی کمتر باشد به عنوان دارایی در دفاتر به ثبت نمی رسانند و صرفاً به عنوان مخارج از محل منابع ثبت می کنند.

دارایی از منظر تئوری وجوه:

 

ویلیام واتر (1974) اعتقاد دارد که هدف از ایجاد یک حساب مستقل تحقق هدف یا اهداف معینی است. بدین معنی که مقداری منابع مالی در قالب یک حساب مستقل برای تحقق هدف یا اهداف خاصی تخصیص می یابد و محدود به مصرف در جهت همان هدف یا اهداف است. در نتیجه مفهوم خدمت در مرکز ثقل تئوری وجوه قرار دارد.

 

بند 88 و 89 دستورالعمل خط مشی حسابداری  استانداردهای حسابداری استرالیا (1993):

دارایی خدمات بالقوه یا منافع اقتصادی آتی تحت کنترل موسسه است که در نتیجه ی معاملات گذشته و یا سایر رویدادهای گذشته به وجود آمده است که برای تحقق این تعریف، دارایی باید ویژگی های زیر را داشته باشد:

1- خدمات بالقوه یا منافع اقتصادی آتی

2- تحت کنترل بودن آن توسط یک واحد

3- ایجاد یا تحصیل بر اثر معاملات و رویدادهای گذشته

 

تعاریف دارایی سرمایه ای طبق ماده ی 77 قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت مصوب بهمن 1380:

1)      دارایی سرمایه ای: دارایی های تولید شده یا تولید نشده که طی مدت بیش از یک سال در فرآیند تولید کالا و خدمات به کار می رود.

2)      دارایی های تولید شده: در فرآیند تولید حاصل گردیده است. دارایی تولید شده به سه گروه دارایی ثابت، موجودی انبار و اقلام گران بها تقسیم می شود.

3)      دارایی های تولید نشده: دارایی های مورد نیاز تولید است که خودشان تولید نشده اند. مانند زمین و ذخایر معدنی

روش های ثبت دارایی سرمایه ای عمومی:

1- روش منظور نمودن قیمت تمام شده ی دارایی به حساب هزینه

 

2- روش منظور نمودن قیمت تمام شده  به حساب ترازنامه ای دارایی های ثابت

 

3- روش منظور نمودن قیمت تمام شده به حساب هزینه از یک سو و انعکاس دارایی ثابت در ترازنامه از سویی دیگر

 

4- روش ثبت دارایی در گروه حساب دارایی های ثابت عمومی (1987 GASB )

5- روش ثبت دارایی سرمایه ای بر اساس بیانیه ی 34 هیأت استانداردهای حسابداری دولتی (1999 GASB )

 

طبق بیانیه ی 34 که در سال 1999 انتشار یافت گزارش گری دارایی های سرمایه ای بر اساس معیار اندازه گیری جریان منابع اقتصادی و در صورت حسابی تحت عنوان صورت حساب خالص دارایی ها منعکس و استهلاک سالانه ی آنها نیز در صورت حسابی تحت عنوان صورت حساب فعالیت ها به عنوان هزینه منظور می گردد. در این راستا دارایی های سرمایه ای که از محل منابع مالی هر حساب مستقل وجوه دولتی مورد استفاده قرار می گیرد در همان حساب مستقل  به حساب مخارج منظور گردد لیکن بهای تمام شده ی آن در صورت حساب خالص دارایی ها و استهلاک سالانه ی آن در صورت حساب فعالیت ها منعکس شود.

دلایل انعکاس دو گانه ی دارایی های سرمایه ای طبق بند های (232و233و227  (GASB :

1- اطلاعات مندرج در صورت های مالی حساب های مستقل وجوه دولتی برای مقاصد زیر مورد استفاده قرار می گیرد:

        الف) منابع، مصارف و موجودی دارایی های مالی

        ب) حصول اطمینان از رعایت قوانین و مقررات و محدودیت های بودجه ای

        ج) مقایسه ی نتایج مالی واقعی با مصوب

        د) مانده وجوه مصرف نشده

2- تأکید صورت های مالی جامع دولت بر گزارش نتایج عملیات و وضعیت مالی دولت به عنوان یک واحد اقتصادی است.

 

 

3- استفاده کنندگان از صورت های مالی جامع دولت اطلاعات مشروحه ی زیر را کسب می کنند:

        الف) نتایج عملیات شامل بهای تمام شده ی خدمات

        ب) نحوه ی تأمین مالی فعالیت های دوره ی جاری (استفاده از ذخایرگذشته، درآمدهای دوره ی جاری و یا استقراض)

        ج) وضعیت مالی شامل دارایی های مالی و سرمایه ای و بدهی های جاری و بلندمدت

        د) ارزیابی اثربخشی، کارایی و صرفه های اقتصادی عملیات دولت

        ه) تأثیر عملیات دوره ی مالی بر وضعیت و شرایط مالی (استمرار ارائه ی خدمات مشابه در سال های آتی و توان بازپرداخت بدهی های سررسید شده)

        و) حدود رعایت حقوق بین دوره ای 

 

1- برخی اعتقاد دارند که برای نگهداری اطلاعات لازم در مورد بهای تمام شده جهت درج در صورت خالص دارایی ها و صورت فعالیت ها از کاربرگی جداگانه استفاده کنند. که این اطلاعات صرفاً جهت تعدیل اطلاعات استفاده می شود و به همین دلیل به حساب های کل مورد عمل در سیستم حسابداری وزارتخانه یا موسسه ی دولتی انتقال نخواهد یافت. بلکه صرفاً جهت مقاصد گزارش گری یکپارچه استفاده خواهد شد (وست و مارتین-2003)

2- روش دیگر اختصاص یک دفتر جداگانه ی روزنامه و کل  جهت ثبت اطلاعات تکمیلی مورد نیاز جهت تنظیم گزارش های مالی جامع وزارتخانه یا موسسه ی دولتی می باشد

3- سنتی ترین شیوه که ظاهراً در وزارتخانه ها و موسسات دولتی ایران از آن استفاده می شود اختصاص یک اداره ی جداگانه و چند نفر پرسنل جهت نگهداری حساب اموال و دارایی های سرمایه ای است.

اگر از حساب مستقل وجوه تملک دارایی های سرمایه ای یک دارایی خریداری شود ثبت های زیر استفاده می شود:

دفتر روزنامه ی حساب مستقل وجوه تملک دارایی سرمایه ای:  

                                                            بدهکار      بستانکار

مخارج (هزینه)                                          ٭٭

       بانک پرداخت                                                     ٭٭

ثبت دفتر اطلاعات تکمیلی و تعدیلات::

دارایی                                                      ٭٭          

       مخارج (هزینه)                                                   ٭٭

استهلاک دارایی سرمایه ای:

چون حساب های مستقل وجوه دولتی به جریان منابع مالی و مبنای تعهدی تعدیل شده تأکید دارد لذا استهلاک دارایی های سرمایه ای که موجب ورود و خروج منابع نمی شود را ثبت نمی کنند و چون استهلاک کاهنده ی منابع اقتصادی است و از طرفی بیانیه ی 34 به جریان منابع اقتصادی تأکید دارد لذا باید در صورت خالص فعالیت ها انعکاس یابد.

 

 

لذا ثبت ذیل در دفتر اطلاعات تکمیلی و تعدیلات بابت استهلاک انجام می شود:

                                                      بدهکار           بستانکار

هزینه استهلاک                                    ٭٭            

                   استهلاک انباشته                                    ٭٭

تقسیم بندی مبحث بدهی های بلند مدت:

الف) قبل از بیانیه ی 34 هیأت استانداردهای حسابداری دولتی سال 1999 GASB

)ب) بعد از بیانیه ی 34 هیأت استانداردهای حسابداری دولتی سال 1999GASB

 

بدهی های بلند مدت قبل از بیانیه ی 34

 

شرح مختصری بر اصل حسابداری بدهی های بلند مدت عمومی:

باید بین بدهی های بلند مدت حساب مستقل و بدهی های بلند مدت عمومی تمایز قائل شد.

بدهی های بلند مدت حساب های مستقل سرمایه ای (شامل حساب مستقل خدمات و تدارکات داخلی و حساب مستقل انتفاعی) و حساب مستقل امانی باید در همان حساب های مستقل ثبت شود.

سایر بدهی های بلند مدت سررسید نرسیده واحد دولتی که دولت به طریقی متعهد به پرداخت آن است باید در گروه حساب بدهی های بلند مدت عمومی به ثبت رسد.

چه نوع از بدهی های بلند مدت در گروه حساب بدهی های بلند مدت دیده می شود؟

1- بدهی تضمین شده از محل عوارض مخصوص در صورت تعهد دولت اصلی مبنی بر بازپرداخت در صورت عدم کفایت وصولی های عوارض مخصوص.
2- ارزش فعلی اقساط اجاره های سرمایه ای سررسید نشده .

3- اوراق بهادار با سررسید بیش از یک سال از تاریخ صدور

4- احکام صادره و جبران خسارت های قابل پرداخت در سررسید از محل منابع حساب های مستقل دولتی

5- هر گونه دیون بلامحل مربوط به حقوق بازنشستگی کارکنان شاغل در فعالیت هایی که در حساب مستقل دولتی ثبت شده اند.

6- بهره ی مربوط به بدهی های ثبت شده در گروه حساب بدهی های بلند مدت در این حساب ثبت نمی گردد.

7- در صورتی که منابع حساب مستقل انتفاعی کفایت پرداخت بدهی را نکند ، میزان بدهی باقیمانده در گروه حساب بدهی بلند مدت ثبت می گردد

دولت برای باز پرداخت بدهی های گروه حساب بدهی های بلند مدت عمومی از چه منابعی استفاده می کند؟

           1- گرو گذاشتن درآمد های مالیاتی

           2- وضع عوارض مخصوص

 

 

 

 

روش های ثبت بدهی در گروه حساب:

1- طی دوره ی مالی در زمان ایجاد بدهی بلند مدت

2- طی دوره ی مالی زمانی که دارایی ها به حساب مستقل تامین مالی و بازپرداخت بدهی  اضافه می گردد.

3- کلیه وقایع در طی دوره ی مالی جمع شده و در پایان دوره ی مالی خالص اثر وقایع ثبت می گردد.

 

برای اینکه گروه حساب بدهی های بلند مدت خودتراز باشد ایجاد     حساب هایی با مانده ی بدهکار حتی اگر دارایی به گروه تعلق نداشته باشد ضرورت دارد که این حساب های بدهکار دو دسته اند:

 

1- مبالغ انباشته شده در حساب های مستقل تأمین مالی و بازپرداخت بدهی برای پرداخت بدهی های  بلند مدت عمومی

 

2- مبالغی که باید در سال های آتی به منظور باز پرداخت بدهی های بلند مدت ثبت شده در گروه حساب بدهی های بلند مدت عمومی فراهم شود.

مثال:

در صورت انتشار 1,200,000 ریال اوراق قرضه به ارزش اسمی در سال 1x و باز پرداخت 200,000 ریال آن در سال 2x  ثبت های مربوطه آن به شرح ذیل است:

ثبت گروه حساب بدهی های بلند مدت عمومی:

                                                                             بدهکار                بستانکار

مبلغ لازم برای باز خرید اوراق قرضه                                      1,200,000  

                  اوراق قرضه ی پرداختنی                                                   1,200,000

                                                          

موجودی حساب مستقل تامین مالی و بازپرداخت بدهی       200,000          

                   مبلغ لازم برای بازخرید اوراق قرضه                                     200,000

 

مثال:

در صورت اجاره سرمایه ای مربوط به دارایی ثابت عمومی که ارزش فعلی پرداخت ها 100,000ریال و مبلغ پرداختی بابت اصل بدهی در قسط اول 10,000 باشد:

ثبت گروه حساب بدهی های بلند مدت عمومی:

 

                                                                               بدهکار              بستانکار

مبلغ لازم برای باز پرداخت تعهدات اجاره سرمایه ای            1,200,000   

                  تعهدات اجاره سرمایه ای پرداختنی                                      1,200,000

 

تعهدات اجاره سرمایه ای پرداختنی                                   100,000          

                  مبلغ لازم برای باز پرداخت تعهدات اجاره سرمایه ای                  100,000

 

 

تغییرات در بدهی بلند مدت عمومی:

برای این که دلایل تغییرات بدهی های دولت برای استفاده کنندگان از صورت بدهی های بلند مدت عمومی روشن شود این تغییرات در یادداشت های همراه صورت های مالی دولتی به صورت جدولی تحت عنوان خلاصه تغییرات در بدهی بلند مدت آورده می شود که در این جدول ضمن مقایسه ی مانده بدهی های سال جاری با سال قبل، افزایش و کاهش های هر نوع بدهی نیز ذکر می شود.

 

حد بدهی:

جمع انواع خاص بدهی مجاز تسویه نشده طبق قانون در هر زمان

 

حاشیه بدهی:

تفاوت بین مبلغ حد بدهی محاسبه شده و مبلغ خالص بدهی تسویه نشده

طبق استاندارد های حسابداری دولتی موارد زیر برای بدهی بلند مدت باید افشا شود:

 

1- تشریح هر یک از اوراق قرضه صادره و اجاره های بلند مدت تسویه نشده

2- تغییرات در بدهی بلند مدت

3- خلاصه مقررات و الزامات تامین مالی و باز پرداخت بدهی ها در سررسید

4- افشای حاشیه بدهی قانونی

5- اوراق قرضه ای که صدور آنها اجازه داده شده ولی هنوز صادر نشده است

6- خلاصه شرایط اوراق قرضه درآمدی

 

بدهی های بلند مدت عمومی بعد از بیانیه ی 34

اصل حسابداری بدهی های بلند مدت پس از اعمال بیانیه ی 34:

1- بدهی های بلند مدتی که به صورت مستقیم به حسابهای مستقل وجوه سرمایه ای ارتباط دارند و از محل همان حسابها بازپرداخت می شوند ، باید در صورت خالص دارایی های حساب مستقل وجوه سرمایه ای و صورت جامع خالص دارایی های دولت گزارش شوند.

 2- بدهی های بلند مدتی که به حساب مستقل وجوه امانی مربوط و از محل همان حساب بازپرداخت می شوند فقط در صورت حساب خالص دارایی های حساب های مستقل امانی گزارش شوند.   

  3- سایر بدهی های بلند مدت فقط در صورت جامع خالص دارایی های دولت گزارش شوند.

 

همانند دارایی ها بدهی های بلند مدت عمومی نیز در دفتر اطلاعات تکمیلی و تعدیلات ثبت می گردد.

به عنوان مثال اگر وزارت مسکن 500,000,000 ریال جهت احداث خانه های استیجاری اوراق مشارکت منتشر و به فروش رساند و وجه آن به حساب مستقل وجوه تملک دارایی های سرمایه ای واریز شود، وجه مربوط در حساب مستقل فوق ثبت اما بدهی مربوط باید در دفتر اطلاعات تکمیلی و تعدیلات ثبت شود.

 

 

ثبت مربوط به دفاتر حساب مستقل وجوه تملک دارایی های سرمایه ای:

                                                                  بدهکار               بستانکار

بانک پرداخت                                            500,000,000

         واگذاری دارایی های مالی                                           500,000,000

ثبت مربوط به دفتر اطلاعات تکمیلی و تعدیلات:

واگذاری دارایی های مالی                             500,000,000

         اوراق قرضه پرداختنی                                                500,000,000                 

 

در صورتی که برای بازپرداخت قسمتی از اوراق مشارکت مبلغ  100,000,000 ریال به حساب مستقل وجوه اعتبارات هزینه ای وزارت مسکن واریز گردد و مبلغ فوق پرداخت گردد:

ثبت مربوط به دفاتر حساب مستقل وجوه اعتبارات هزینه ای:

                                                                  بدهکار         بستانکار

بانک پرداخت                                           100,000,000 

          دریافت از خزانه                                                     100,000,000

هزینه ی سال جاری                                  100,000,000

          بانک پرداخت                                                        100,000,000

ثبت مربوط به دفتر اطلاعات تکمیلی و تعدیلات:

اوراق قرضه ی پرداختنی                             100,000,000

          هزینه ی سال جاری                                                100,000,000

 

1- بدهی های کوتاه مدت و بلند مدت مربوط به حساب های مستقل تجاری در خود آن حساب ها ثبت می گردد.
2- بدهی های کوتاه مدت و آن دسته از بدهی های بلند مدت که حساب های مستقل دولتی قادر به باز پرداخت آن می باشند در همان حساب های مستقل ثبت می گردد.
3-  دیون و تعهدات واحد دولتی در صورتی که دولت اصلی متعهد به بازپرداخت بدهی باشد در گروه حساب بدهی های بلند مدت ثبت می گردد.
4- گروه حساب بدهی های بلند مدت عمومی فقط مربوط به اصل بدهی بلند مدت عمومی است، نه به مبادلات و فعالیت ها شامل بهره ی بدهی

 

 

 

 

 

گروه حساب بدهی های بلند مدت عمومی

حساب های مستقل سرمایه ای

حساب های مستقل دولتی

شرح

 

 

 

بدهی های کوتاه مدت

 

 

 

بدهی های بلند مدت

 

برای اینکه گروه حساب بدهی های بلند مدت خودتراز باشد ایجاد حساب هایی با مانده ی بدهکار حتی اگر دارایی به گروه تعلق نداشته باشد ضرورت دارد که این حساب های بدهکار دو دسته اند:

 

1- مبالغ انباشته شده در حساب های مستقل تأمین مالی و بازپرداخت بدهی برای پرداخت بدهی های  بلند مدت عمومی

 

2-مبالغی که باید در سال های آتی به منظور باز پرداخت بدهی های بلند مدت ثبت شده در گروه حساب بدهی های بلند مدت عمومی فراهم شود.

 

تغییرات در بدهی بلند مدت عمومی:

برای این که دلایل تغییرات بدهی های دولت برای استفاده کنندگان از صورت بدهی های بلند مدت عمومی روشن شود این تغییرات در یادداشت های همراه صورت های مالی دولتی به صورت جدولی تحت عنوان خلاصه تغییرات در بدهی بلند مدت آورده می شود که در این جدول ضمن مقایسه ی مانده بدهی های سال جاری با سال قبل، افزایش و کاهش های هر نوع بدهی نیز ذکر می شود.

 

 


کلمات کلیدی: حسابداری دولتی
 
 
 
 
pcjava